Nuova dirompente circolare dell'Agenzia delle Entrate in materia di imposta di registro

La circolare  44/E del 7 ottobre 2011 ritorna  su questioni molto tormentate in materia di imposta di registro con un cambiamento di rotta rispetto a precedenti interpretazioni.

Atti contenenti più negozi non espressione di capacità contributiva

A soli pochi giorni dalla circolare della direzione Regionale della Lombardia  16 settembre 2011 n. 114394 in cui si era sostenuto che in caso di atto contenente più negozi soggetti ad imposte fisse, dovessero essere applicate tante imposte fisse quanti negozi, l'Agenzia delle Entrate con la circolare in oggetto  disattende tale interpretazione.

In risposta agli interrogativi posti dal Notariato (da sempre in disaccordo con la tesi succitata)  desume dalle disposizioni dell'articolo 21 del TUR che:

a) nel caso in cui in un atto siano presenti più disposizioni di contenuto economicamente apprezzabile, occorre assoggettare a tassazione autonomamente le singole disposizioni ai sensi del comma 1, del TUR, salvo che tra le singole disposizioni ricorra un rapporto di necessaria derivazione in cui trova applicazione  il comma 2, del 

TUR con la conseguenza che l’imposta deve essere corrisposta solo con riferimento alla disposizione che determina l’imposizione più onerosa; 

b) nel caso in cui le disposizioni contenute nell'atto non siano suscettibili di una autonoma valutazione economica, non si realizza una espressione di capacità contributiva e, pertanto, non trova applicazione il 

disposto di cui all’articolo 21 del TUR.

Ne consegue che sia l'atto che contiene più atti di procura, che quello che contiene più rinunzie all'eredità ex art. 519 c.c. non avendo contenuto patrimoniale, sarà assoggettato ad un'unica imposta di registro.

Modifiche Statutarie

Lo stesso principio affermato per gli atti contenenti più disposizione di contenuto non patrimoniale trova applicazione anche con  riferimento alle singole modifiche statutarie contenute nei verbali assembleari.  

L’articolo 4, della Tariffa, parte prima, allegata  al TUR,  che reca la disciplina della tassazione degli atti societari soggetti a registrazione in termine fisso, stabilisce al comma 1, lettera c), l’assoggettamento ad imposta di registro nella misura fissa di 168,00 euro delle “altre modifiche statutarie, comprese le 

trasformazioni e le proroghe”

Pertanto nel caso di un verbale societario che contiene più disposizioni senza contenuto economico (ad esempio modifica della denominazione sociale e proroga della durata), non può essere integrato un indice di capacità contributiva e, pertanto, l’imposta deve essere corrisposta una sola volta, in misura fissa, per la formalità di registrazione dell’atto.  

Donazioni

Infine l'Agenzia delle Entrate torna sulle donazioni o meglio sull'atto contenga diverse disposizioni donative per le quali non viene corrisposta l’imposta sulle donazioni.  

Il caso più frequente riguarda donazioni effettuate a favore del coniuge e dei parenti in linea retta, qualora il valore non superi euro 1.000.000  per soggetto (lett. a)  ovvero a favore dei fratelli se il valore non superi  euro 100.000 per soggetto (lett. a-bis), ma la fattispecie può anche riguardare gli  atti esenti dall’imposta 

sulle donazioni ai sensi dell’articolo 3 del TUS (ad esempio, i trasferimenti effettuati a favore dello Stato, delle regioni, delle province e dei comuni, nonché i trasferimenti, effettuati anche tramite patti di famiglia, di aziende o rami di esse, di azioni e quote sociali, a favore dei discendenti e del coniuge del dante causa) o le donazioni a favore dei portatori di handicap, di cui alla legge 5 febbraio 1992, n. 104, per un valore fino a euro 1.500.000.  

Nella precedente circolare 22 gennaio 2008, n. 3, l'Agenzia aveva affermato la debenza dell’imposta fissadi registro sugli atti donativi sotto franchigia.

Ora anche tenuto conto delle numerose controversie pendenti in materia, ha ritenuto opportuno formulare ulteriori considerazioni. 

Innanzitutto parte dal presupposto che le previsioni contenute nella Tariffa non contemplano la tassazione delle disposizioni donative, né tali atti possono essere  ricondotti nell’ambito della previsione dettata dall’articolo 11 della Tariffa, Parte I (tassazione con l’imposta in misura fissa degli atti pubblici privi di contenuto patrimoniale) in quanto sostanziantesi in attribuzioni dal contenuto  patrimoniale.

In seconda battuta, si sofferma sul contenuto dell'art.  25 del TUR in base al quale “Un atto in parte oneroso e in parte gratuito è soggetto all’imposta di registro per la parte a titolo oneroso, salva l’applicazione dell’imposta sulle donazioni per la parte a titolo gratuito”, ricavandone un principio di alternatività generale di alternatività tra l’imposta di registro e l’imposta sulle successioni e donazioni. 

Ecco che quindi arriva alla conclusione che per la registrazione degli atti che contengono esclusivamente una o più disposizioni donative, di valore inferiore alla franchigia, non deve essere corrisposta l’imposta di registro, neppure in misura fissa, superando  i chiarimenti forniti al riguardo dalla stessaAgenzia con la circolare del 22 gennaio 2008, n. 3.